El objeto del siguiente estudio se basa fundamentalmente en acercar al lector conocimientos básicos a través del análisis tanto sustantivo como práctico de las diversas situaciones y tratamiento fiscal y procedimental de los llamados entes sin personalidad jurídica que constituyan patrimonio separado susceptible de imposición. De esta manera, comenzaremos un prolijo análisis sobre la figura sustantiva regulada en el artículo 33 LGT con la finalidad de fijar de manera clara la figura a la cual se hace referencia, analizando, posteriormente su tratamiento a efectos de imposición directa e indirecta, tributación local y, concluyendo, los posibles problemas en el ámbito de los diferentes procedimientos tributarios.

INDICE ANALÍTICO.

I.- Los entes del artículo 33 de la ley generla tributaria:definición y problemas sustantivos.
II.- Tributación Directa:
II.I- Impuesto sobre la renta de las personas físicas.
1.- Comunidades de gastos y rendimientos.
2.- Sociedades irregulares.
II.II- Impuesto sobre el Patrimonio.
II.III-Impuesto sobre sucesiones y donaciones: comunidad hereditaria y herencia yacente.
II.IV-Impuesto sobre sociedades aportación no dineraria especial ex artículo 108 LIS
III.- Tributación Indirecta.
III.I- Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados: transmisiones patrimoniales onerosas.
III.II- Impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados: modalidad operaciones societarias.
III.III- Impuestos obre transmisones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados: modalidad actos jurídicos documentados.
IV.- Imposición Municipal.
IV.I- Impuestos sobre Actividades Económicas.
IV.II- Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
IV.III-Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
V.- Los entes del artículo 33 de la ley general tributaria en su vertiente procedimental.
V.I-Procedimiento de gestión: solidaridad y procedimiento de inspección.
V.II- Procedimiento sancionador

I.- ARTÍCULO 33 DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: DEFINICIÓN Y PROBLEMAS SUTANTIVOS.

Artículo 33.

Tendrán la consideración de sujetos pasivos, en las leyes tributarias en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás Entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyen una unidad económica o un patrimonio separado, susceptibles de imposición.

La lectura del precepto no plantea dudas en cuanto a su sentido, pero sí desde la perspectiva la perspectiva más amplia de la subjetividad tributaria, o, en palabras más claras, de la capacidad jurídico tributaria, en cuanto aptitud para ser sujeto de los derechos y las obligaciones que integran el tributo. Sin ánimo de ser prolijos en este campo y, no siendo el momento ni el objetivo de este estudio tales circunstancias, conviene, no obstante, dejar constancia de las soluciones que se han apuntado por la doctrina y la jurisprudencia, tendentes a lograr una explicación suficiente de esta posibilidad. Diversos intentos teóricos se han realizado en el campo dogmático con la finalidad de obtener respuesta a esta cuestión; de esta manera consideramos reseñables, entre otras las tesis sotenidas por CORTÉS DOMÍNGUEZ y TEJERICO LÓPEZ, estimando que si la noción de sujeto pasivo tributario no se centra tanto en su condición de obligado ante la Administración como en la nota de realizador del hecho imponibles, no habiendo obstáculos para admitir que dicha realización puede llevarse a cabo por entes únicamente considerados que no tienen personalidad jurídica. Empero y, como a apuntado correctamente SAINZ DE BUJANDA, tienen que ser reconocidos previamente como sujetos de derecho por el ordenamiento general, siendo preciso una apariencia unitaria, de modo que se genere una apariencia unitaria, de modo que se genere una sola relación jurídica y no varias, como ocurriría si se tratara de supuestos de mera solidaridad entre sujetos. AMATUCCI, matizando las anteriores conclusiones, sostiene que no se reconocen por el ordenamiento jurídico como sujetos de derecho que no son personas jurídicas, atribuyéndoseles una capacidad jurídica limitada, pero no una capacidad específica para una rama determinada, sino en relación con los intereses que el ordenamiento ha considerado relevantes para cualquiera de las ramas del derecho.

A la hora de establecer qué entes sin personalidad jurídica son aptos para imponérseles esta sujeción conjunta, la Norma codificadora podía optar por una enumeración exhaustiva y tasada o por sentar criterios delimitadores que cuando concurrieran en un ente determinado le hicieran susceptible de este tratamiento. No parece que el primer criterio – ser unidad económica- sirva para deslindar sujetos subsumibles en la hipótesis del artículo 33. Más efectivo puede ser, en cambio, el exigir que se trate de un patrimonio separado susceptible de imposición, lo que induce a entenderlo como una masa patrimonial diferenciada de la de los miembros, pero también con una cierta organización unitaria dirigida a un fin común, con base en el cual el propio Derecho privado le reconoce determinados mecanismos de formación y exteriorización de la voluntad colectiva. Por un lado se considera al ente realizador del hecho imponible de modo unitario y, por el otro, queda vinculado a cumplir las prestaciones tributarias. Lo significativo es que se trata de una sola relación jurídica tributaria entre el ente y la Administración, y más concretamente, de una sola obligación.

Ahora bien, para una explicación más detallada, conviene tener en cuenta, no sólo el referido artículo 33 LGT , anteriormente expuesto, sino también el artículo 43.4 y el 39 LGT. Fija el texto positivo que, en el caso de los entes del artículo 33, actuará en su representación el que la ostente, y de no haberse designado expresamente representante, se considerará como tal al que aparentemente ejerza la gestión o0 dirección y, en su defecto, cualquiera de los miembro o partícipes. El artículo 39, por su parte, fija lo siguientes: Los copartícipes o cotitulares de las Entidades jurídicas o económicas a que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria responderán solidariamente y en proporción a sus respectivas participaciones de las obligaciones tributarias de dichas Entidades. De acuerdo con esto, y, en el caso del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, la Administración girará la liquidación y dirigirá la acción de cobro por el importe total de la deuda contra la comunidad de bienes, identificando al destinatario formal de los actos administrativos mediante el recurso al artículo 43.4. Tras concluir el periodo de ingreso voluntario, de conformidad con el esquema de la responsabilidad solidaria, se derivará la acción contra los partícipes individuales , pero con la particularidad de que a cada uno de ellos será exigible sólo la porción de deuda correspondiente a su cuota de participación en la comunidad o conjunto patrimonil correspondiente.
A nuestro entender, podemos afrimar que los entes a los que se refiere la Ley general tributaria, pueden casar, a efectos interpretativos y generales, con la definición de comunidad que nos otorga el Código Civil:

Artículo 392.

Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.
A falta de contratos o de disposiciones especiales, se regirá la comunidad por las prescripciones de este título.

Artículo 393.

El concurso de los partícipes, tanto en los beneficios como en las cargas, será proporcional a sus respectivas cuotas.
Se presumirán iguales, mientras no se pruebe lo contrario, las porciones correspondientes a los partícipes en la comunidad.

Obsérvese que el tratamiento tributario, coincide con el otorgado por el Código Civil a este tipo de entes.
Junto al elenco de entidades citadas, el legislador tributario cierra el artículo con una claúsula abierta cual es patrimonio separado susceptible de imposición. La lectura de esta última provoca variadas y diversas dudas interpretativas, acerca de este tipo de situaciones. Un estudio de la doctrina tributaria nos lleva a fijar sus notas definitorias, a saber:
1º.- Naturaleza Específica.
2º.- Capacidad procesal, negocial y económica.
3º.- Situación de proindivisión formal. y
A partir del año 2003, se une al régimen de atribución de rentas aquellas entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas españolas (artículo 35 del Proyecto de Ley General Tributaria ). En la práctica, no obstante, podrá resultar complejo determinar aquellas que, constituidas conforme a las leyes extranjeras, posean una naturaleza idéntica o análoga ( trataremos este tema con mayor abundamiento en un punto posterior ).

II..- LAS ENTIDADES DEL ARTÍCULO 33 DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA EN LA IMPOSICIÓN DIRECTA.
A lo largo de este capítulo y, como ya pusimos de manifiesto anteriormente, analizaremos la presencia de este tipo de entes en los diferentes Impuestos.

II.I- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.
Artículo 10 LIRPF. Atribución de rentas.

1.- Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 33 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2ª del Título VII de esta Ley.
2.- El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las sociedades agrarias de transformación que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.
3.- Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al impuesto sobre Sociedades.

En el capítulo anterior, pusimos encima de la mesa, la definición y los diferentes problemas conceptuales y tendencias doctrinales entorno a este tipo de entidades. No obstante, y, a efectos del impuesto sobre la Renta de las personas físicas, la Dirección General de Tributos, a través de múltiples resoluciones, a sentado requisitos adicionales para que resulte de aplicación el régimen de atribución de rentas. Así, la DGT entiende que debe distinguirse entre actividades reguladas y no reguladas ( en el sentido de que la normativa reguladora de la actividad de que se trate, permita o no su ejercicio de manera colectiva.
* Actividades Reguladas.

- Abogacía : DGT 20-09-1993
Ahora bien, para que el régimen de atribución de rentas que contempla el artículo 10 resulte aplicable es necesario que la normativa reguladora de la actividad, en este caso la abogacía, permita su ejercicio «colectivo».
A este respecto, los artículos 34 a 38 del Estatuto General de la Abogacía, aprobado por el Real Decreto 2090/1982, de 24 de julio, contemplan la posibilidad del ejercicio profesional de la abogacía en despachos colectivos, exigiendo el cumplimiento de determinados requisitos para su constitución y funcionamiento.

- Farmacia. DGT 31-01-1996
Para que el régimen de atribución de rentas resulte aplicable es necesario que, en caso de existencia de normas específicas que regulen el ejercicio de una actividad, como sucede con la de farmacia, estas normas permitan su ejercicio por comunidades de bienes y demás entidades del artículo 33 de la Ley General Tributaria.
En el caso planteado, si existe únicamente un titular de la oficina de farmacia, sólo a él le corresponden, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los rendimientos obtenidos no operando el régimen de atribución de rentas, que exigiría para su aplicación la existencia de una cotitularidad de la oficina de farmacia.

- Caso especial de los agentes de seguro. DGT 03-06-1999
La Dirección General del Seguro entiende que la actividad correspondiente al agente o corredor y no a la sociedad civil formada con otra persona física, de tal forma que en el supuesto de dos agentes de seguros que tienen un contrato con la respectiva compañía de seguros y forman una sociedad civil, los rendimientos corresponden a cada agente y no a la sociedad.

* Actividades no reguladas.
En este tipo de casos, para que exista una entidad en régimen de atribución, es preciso que tratándose de actividades económicas, todos los miembros de la entidad realicen de forma personal, habitual y directa la ordenación de los factores de producción, ya que en caso contrario, las rentas procedentes de la actividad económica realizada a través de la entidad no se atribuirán a los miembro que no participan en dicha ordenación de los factores de producción .
Existen una serie de supuestos conflictivos en los que la línea fronteriza se vuelve más tenue. En este sentido trataremos las llamadas comunidades de gastos y de rendimientos y el tema de la Sociedad irregular (citando a mero título ejemplificativo a las sociedades civiles con objeto mercantil, los montes vecinales en mano común, los Joint-Venture ).

1.- Las comunidades de gastos y rendimientos.
Las entidades en atribución son agrupaciones de contribuyentes a quienes se atribuyen las rentas obtenidas por la entidad, pero es frecuente que lo que se ponga en común no sean las rentas obtenidas por la entidad, sino que el acuerdo asociativo sólo se refiera a los gastos comunes en los que incurren los asociados. En este caso no estaremos ante una entidad en atribución, sino ante una comunidad de gastos .
La comunidad de gastos deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en Derecho, siendo competencia de los servicios de comprobación e inspección del impuesto la valoración de las pruebas aportadas .
Como contrapartida a la llamada comunidad de gastos, podemos encontrar la figura de la comunidad de rendimientos o de ganancias, cuando la entidad en atribución no es la que desarrolla la actividad, sino que cada uno de ellos actúa de manera independiente pero los comuneros acuerdan repartirse las ganancias. En este caso no actúa el régimen de atribución, sino que cada comunero declarará los ingresos a él imputables.

2.- Las Sociedades Irregulares.
Artículo 16. Sociedad irregular.
1. Verificada la voluntad de no inscribir la sociedad y, en cualquier caso, transcurrido un año desde el otorgamiento de la escritura sin que se haya solicitado su inscripción, cualquier socio podrá instar la disolución de la sociedad en formación y exigir, previa liquidación del patrimonio social, la restitución de sus aportaciones.
2. En tales circunstancias, si la sociedad ha iniciado o continúa sus operaciones se aplicarán las normas de la sociedad colectiva o, en su caso, las de la sociedad civil. El apartado tercero del artículo anterior no será aplicable a la posterior inscripción de la sociedad.

El caso prototípico de situaciones en las que se pueda entrar en el ámbito de la regulación de atribución de rentas consiste en la no inscripción de solicitud de disolución conforme a Ley de este tipo de sociedades y continúen sus actividades frente a terceros. Aplicando la doctrina de la DGRN , a las sociedades irregulares que se dedican a ejecutar actos de comercio les debemos aplicar el Código de Comercio.
La misma tesis ha adoptado la Dirección General de tributos, haciéndolas tributar, una vez constatada su condición de irregular – esto es, transcurrido un año sin su inscripción y sin disolución – como ente del artículo 33 LGT y, por lo tanto, en régimen de atribución DGT 26-10-1992 y AEAT 02-10-1996:
Por el Impuesto sobre la Renta. Una sociedad no inscrita en el Registro Mercantil no ha adquirido personalidad jurídica propia y, en consecuencia, no es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades. Tributaría en régimen de atribución de rentas. Se trata de una de las entidades a las que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria: «Entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición».

CÁLCULO DE LA RENTA ATRIBUIBLE Y PAGOS A CUENTA ( ARTÍCULO 74 Y SS. LIRPF)

Junto a este esquema general de determinación de la base imponible, el legislador tributario ha impuesto una claúsula antifraude tendente a evitar el vaciamiento de rentas españolas a través la integración de rendimientos negativos, supeditando su aplicación a la existencia de un convenio con posesión de claúsula de intercambio de información:
“ No se computarán las rentas negativas que excedan de las positivas obtenidas en el mismo pais y precedan de las misma fuente. El exceso se computará en los cuatro años siguientes de acuerdo con lo señalado en esta regla tercera. “
En nuestra opinión, el plazo de cuatro años fijado debe contarse en función del tipo de renta a través del tiempo en el que pueda acreditarse su exigibilidad.
Si bien como ya pusimos de manifiesto, no es viable para entidad cierta parte de las reducciones que fija el articulado, los miembros de la entidad en régimen de atribución que sean contribuyentes por IRPF podrán aplicar las reducciones de los artículos 21.2, 21.3, 24.2, 30 y 76bis2.
Por otro lado se fija que las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en atribución de rentas están sujetas a retención independientemente de la calificación de los miembros partícipes. Dicha retención, por otro lado, se deducirá en la imposición personal del socio, heredero, comunero o partícipe, en la misma proporción en que se atribuyan las rentas. Por otra parte, el pago de las rentas a los miembros no están sujetas a retención, excepto en los casos de las cuentas en participación en la que al socio capitalista se le imputa un rendimiento calificado como mobiliario sujeto plenamente a retención. Cuando los miembros de la entidad ejerzan actividades económicas sujetas a IRPF están obligados a presentar un pago fraccionado en proporción a su participación en la entidad en atribución de rentas ( artículo 105 RIRPF )..

En este apartado de los gastos, creemos procedente introducir una consulta acerca de la posibilidad de deducción de gastos, incluso posteriormente al dejar de ejercer la actividad. El consultante era miembro de una comunidad de bienes, que estuvo desarrollando una actividad de asesoramiento durante varios años. En el documento de constitución se había pactado que al disolverse la comunidad, cada comunero se repartiría al 50 por 100 la cartera de clientes existente en dicho momento o que sería compensado económicamente. Con posterioridad a la disolución, el consultante entabló un procedimiento judicial contra el otro miembro de la comunidad, reclamando el pago de su parte en la comunidad, satisfaciendo en el año 1999 las facturas correspondientes a los honorarios de los abogados y procuradores . La DGT, estima la plena deducibilidad de los honorarios profesionales de abogados y procuradores estimando que:
Cuando se produce la disolución de la comunidad de bienes, los gastos en que con posterioridad incurre el consultante al reclamar el cumplimiento del contrato de constitución de la comunidad de bienes, aún cuando el consultante ya no es un contribuyente que ejerce actividades económicas, deben calificarse de rendimientos de la actividad, al derivar directamente de un elemento afecto a la misma. En consecuencia, dichos gastos de la actividad deberán declararse como tales de acuerdo con las reglas generales del Impuesto.

Finalmente, los repartos de las ganancias o beneficios obtenidos por le entidad entre sus miembros, no tienen la consideración de renta a efectos del IRPF ya que los mismo habrán tributado previamente vía atribución de rentas. Empero, las cantidades percibidas por los comuneros que realizan la gestión de la actividad empresarial no son un rendimiento del trabajo, sino que constituyen un adelanto de su participación en beneficios, según las normas y pactos de la comunidad .
Concluyendo, en lo que se refiere a las obligaciones formales, las entidades que desarrollen actividades económicas han de llevar unos únicos libros obligatorios, acorde con la naturaleza mercantil o no de su actividad, y sin perjuicio de la atribución de rentas que efectúen. Desde el 1 de enero de 2003, las entidades en atribución están obligadas a presentar una declaración anual informativa relativa a las rentas a atribuir a los miembros de la entidad, conjuntamente con la obligación de comunicar a sus miembros la renta total obtenida por la entidad y la atribuible en función de su participación-.
A continuación pasamos a realizar un breve elenco de las obligaciones formales:

- Declaraciones censales
- Retenciones e ingresos a cuenta
- Declaraciones de IVA
- Emisión de facturas
- Contabilidad ( dependiendo de los rendimientos )
- Declaración anual de operaciones
-Declaración informativa anuaI

II.II. IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO.

El impuesto sobre el Patrimonio se configura como un impuesto estrñictamente individual, por lo que en los entes que acrecen de personalidad jurídica del artículo 33 de la Ley General tributaria,, sus bienes y derechos se imputan para su gravamen a los socios, comuneros o partícipes. La imputación debe hacerse en la proporción pactada, si consta fehacientemente, de lo contrario, por partes iguales. Lo que se ha de valorar no es la participación global que pertenece al sujeto, sino cada elemento patrimonial, de manera individualizada.
Resaltar el caso de la herencia yacente. Téngase en cuenta que nos encontramos ante una situación meramente temporal sin adjudicación concreta de bienes y derechos, por lo que a efectos del patrimonio, los herederos tendrán que hacer declaraciones complementarias a los ejercicios transcurridos desde el fallecimiento del causante, ya que los efectos de la aceptación de la herencia se retrotraen al momento del fallecimiento de la persona de quien se hereda .

II.III.- IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES: COMUNIDAD HEREDITARIA Y LA HERENCIA YACENTE.
En el ámbito de tributación sucesoria, la figura estrella viene consituida por le Herencia Yacente:
Alfonso de Cossio:
En nuestro Derecho se admite la posibilidad de que a una misma herencia concurran varios herederos, llegará, en tales casos a establecerse, en tanto no se lleve a cabo la partición del caudal hereditario y se adjudiquen a cada uno de ellos los bienes que en definitiva pueden corresponderle, una forma característica de comunidad dotada de rasgos propios, sobre la que corresponderá a cada uno un derecho abstracto, que sólo más tarde llegará a concretarse como exclusivo sobre bienes determinados, (...) ahora bien, como quiera que entre la muerte del causante y la aceptación del heredero media un lapso de tiempo más o menos grande, (....) nos encontramos con que ésta puede atravesar una serie de estados jurídicos, hasta que mediante una aceptación quede vinculada a uno o varios herederos.
Así tenemos, en primer lugar, una situación que se denomina de herencia yacente, que se produce en sentido propio, siempre que el heredero sea desconocido o incierto,y, en un sentido que pudieramos calificar de impropio, mientras dura la incertidumbre acerca de si será o no aceptada por el heredero llamado a ella.

No obstante, y, a pesar de ser un ente del artículo 33 de la Ley General tributaria, a efectos de transmisiones mortis causa no tiene ningún tipo de influencia a estos efectos ya que, si bien este tipo de comunidad supone un simple estado de la metamorfosis tendente a una especifiación de derechos, fiscalmente, no tiene ninguna relevancia al ser sujetos pasivos del impuesto los causahabientes del causante . La confusión entre el campo civil y ámbito tributario se torna en este campo peligrosa al existir la figura de la aceptación tácita y la aceptación expresa de la herencia.
La aceptación de la herencia puede ser expresa o tácita. Expresa es la que se hace en documento público o privado. Tácita es la que se hace por actos que suponen necesariamente la voluntad de aceptar, o que no habría derecho a ejecutar sino con la cualidad de heredero. Los actos de mera conservación o administración provisional no implican la aceptación de la herencia, si con ellos no se ha tomado el título o la cualidad de heredero.
Artículo 1000 Código Civil.

Entiéndese aceptada la herencia:
1º Cuando el heredero vende, dona o cede su derecho a un extraño, o todos sus herederos o a alguno de ellos.
2º Cuando el heredero la renuncia, aunque sea gratuitamente, a beneficio de uno o más de sus coherederos.
3º Cuando la renuncia a favor de todos sus coherederos indistintamente; pero, si esta renuncia fuere gratuita y los coherederos a cuyo favor se haga son aquellos a quienes debe acrecer la porción renunciada, no se entenderá aceptada la herencia.

El casuismo en esta materia, en lo que a la aceptación tácita se refiere, es bastante prolijo. La doctrina jurisprudencial y la Dirección General de los registros ha contemplado diversos supuestos, dilucidando si la conducta observada por el llamado a la herencia constituye o no aceptación tácita. Según subraya el Tribunal Supremo como regla fundamental para entender que se ha producido la aceptación ha de tratarse de actos claros y precisos que revelen la voluntad inequívoca de aceptar la herencia (STS 27 de Junio de 2000, Aranzadi RJ 2000/5909); es decir, se exigen actos concluyentes que revelen de forma inequívoca la intención de adiar la herencia; actos que revelen la intención inequívoca de tomar la herencia para sí, de hacerla propia (STS 24 de noviembre de 1992, Aranzadi RJ 1992/9.367). Otro punto de interés en este tipo de ente reside en el tema de responsabilidad en el ámbito procedimental, punto que trataremos en otro capítulo de este estudio.

II.IV. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES: APORTACIÓN NO DINERARIA ESPECIAL EX ARTÍCULO 108 LIS.
Como sujeto pasivo del impuesto sobre la renta de las personas físicas, los entes en atribución de rentas pueden beneficiarse del régimen de neutralidad fiscal establecido en el artículo 108 LIS, siempre y cuando cumplan los requisitos establecidos en dicha norma .

III.- TRIBUTACIÓN INDIRECTA EN LOS ENTES DEL ARTÍCULO 33 LGT.

III.I- IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
Como ya pusimos de manifiesto en el momento adecuado, si bien los entes de hechos carecen de personalidad jurídica , el ordenamiento tributario los califica como entes susceptibles de imposición tributaria, si adoptan los comportamientos antes enunciados para ser considerados como empresarios a efectos de la LIVA. Así lo pone de manifiesto la totalidad de la doctrina de la Dirección General de Tributos en variadas resoluciones ( vid. DGT 24-03-1998 ). Quedarían fuera del ámbito impositivo del valor añadido en tanto en cuanto sólo lleven a cabo las operaciones que le son propias, actuando como consumidores finales . El propio Impuesto las califica como sujetos pasivos del Impuesto ; la pertenencia a una comunidad de bienes, no excluye, como no podía ser de otra manera que un comunero pueda tener condición de sujeto pasivo

El ser considerados como empresarios o profesionales a efectos de esta Ley, les somete a todas las obligaciones formales y registrales exigidas por el IVA. Así, con carácter general, los sujetos pasivos deben llevar los siguientes libros:
Libros Registro de facturas emitidas.
Libro registro de facturas recibidas.
Libro registro de bienes de inversión.
Libro registro de determinadas operaciones intracomunitaria
No, obstante, pueden verse exonerados de tal obligación, si estuvieran en el Régimen especial del recargo de equivalencia , salvo en los casos que fija el artículo 62.2. RIVA. Por otra parte, quedan obligados, en su caso ( vid. Nota 18 DGT 22-01-1997) a presentar el modelo 347 de declaración anual de operaciones con terceros ( Real Decreto 2027/1995). Pero hay que dejar claro, que la obligada formal es la comunidad en sí, no cada uno de sus comuneros . Actuará, igualmente, bajo un Código de Identificación Fiscal que deberán solicitar a través del modelo 036 o 037 . A continuación podemos destacar las siguientes obligaciones tributarias

.- Las obligaciones de practicar e ingresar retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
- Las de expedir y entregar factura según lo previsto en el real Decreto 1402/1985, Son obligaciones que incumben a la comunidad como tal, como sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo constar en las facturas el Número de Identificación Fiscal de la comunidad y no el de cada uno de sus miembros.
- Las de obtención y utilización del Número de Identificación Fiscal según el Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, con las modificaciones introducidas por los Reales Decretos 1624/92, 1393/1993, de 4 de agosto y 1811/94, estando obligada tanto la comunidad como los comuneros.
- Entre otras varias.

Se han planteado problemas respecto a ciertas actividades realizadas por los entes del artículo 33 LGT que versan, no tanto sobre la verdadera naturaleza empresarial a efectos impositivos , sino, sobre todo, en la tributación de lo transmitido posteriormente.
Para concluir con el IVA, consideramos reseñable, en tanto en cuanto, la Herencia Yacente, como ya hemos dejado expresado es sujeto pasivo, la posibilidad de la no sujeción por transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial siempre que se cumplan las condiciones fijada en el artículo 7º LIVA. ( aunque sí irían sujetas al concepto Transmisiones patrimoniales onerosas en su caso como veremos en el apartado siguiente ).

III.II. IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS: MODALIDAD TRANSMISIONES PATRIMONIALES ONEROSAS.

En cuanto a la tributación de los entes ex artículo 33 LGT, lo mas digno de mención consiste en la inexistencia de mención alguna a la posibilidad de otorgar a la comunidad de bienes en general como sujeto pasivo, por lo que los adquirentes quedan obligados frente a la Hacienda Pública en régimen de solidaridad.

Si con unidad causal el documento refleja la transmisión de un inmueble, con independencia de la concurrencia de titularidades pro indiviso que afecten a transmitentes o adquirentes, se produce una única transmisión. Si la causa incorporada al contrato es la transmisión del derecho del condueño, sin que implique la transmisión del inmuebles, se producen tantas transmisiones como derechos afectados. Quedan amparados en la misma unidad causal cada derecho o cuota singularmente considerada, al margen de que concurran, como titulares proindiviso de los mismos, varios transmitentes o adquirentes . De esta forma, podemos distinguir distintos supuestos:

1º.-. Transmisión, por un titular, a tres adquirentes en pro indiviso:
Se produce un único hecho imponible por la transmisión del inmueble. Conforme al artículo 392 del Código Civil, existe comunidad de bienes entre los adquirentes, que sin embargo, no es sujeto pasivo del impuesto, al no estar establecido en el Texto Refundido del Impuesto, como exige el artículo 33 de la LGT. En consecuencia, los adquirentes pro indiviso concurren en el hecho imponible y quedan solidariamente obligados frente a la Hacienda Pública, como previene el artículo 34 de la LGT
2º.- Transmisión por un matrimonio, en régimen de gananciales, a un adquirente:
Se produce un único hecho imponible, del que es sujeto pasivo el adquirente, puesto que los bienes gananciales están en una «especie de mancomunidad, indivisible mientras subsista la sociedad de gananciales» (según Rs. del TEAC de 27 de febrero y 6 de marzo de 1964), en la que no cabe, siquiera, la atribución de cuotas entre los cónyuges, por lo que no es posible considerar la transmisión independiente de las mismas.
3º.- Transmisión por una persona a un matrimonio que está en régimen de gananciales.
Se produce un único hecho imponible en el que concurren ambos cónyuges como sujetos pasivos, puesto que los bienes adquiridos como ganancias del matrimonio indistintamente por los cónyuges, son gananciales, conforme al artículo 1.344 del Código Civil. En este régimen no cabe, como se ha visto la atribución de cuotas a los cónyuges, por la que éstos adquieren conjuntamente respondiendo en los términos del artículo 34 de la LGT, frente a la Hacienda Pública.
4º.- Los supuestos 2 y 3, cuando el régimen del matrimonio sea el de separación de bienes, y adquieran ambos cónyuges.
Se produce un único hecho imponible por la transmisión, en el que concurren ambos cónyuges adquirentes, entre los que la adquisición en pro indiviso del inmueble, hace surgir una comunidad de bienes, conforme al artículo 392 del Código Civil.
5º.-. Transmisión de un inmueble de tres transmitentes, en pro indiviso, a tres adquirentes, en pro indiviso, en la que cada adquirente participa en diferente proporción en la cuota que tiene asignada cada transmitente.
En relación a este supuesto cabe hacer las siguientes consideraciones previas:
a) Cuando concurren varios titulares sobre una cosa es importante determinar si la cosa es única y, por tanto, se posee en pro indiviso o si son varias cosas, de las que cada titular es dueño.
En el caso de los bienes inmuebles, el artículo 8.º de la Ley Hipotecaria de 8 de febrero de 1946 y el 44 del Reglamento Hipotecario de 14 de febrero de 1947 , contienen los criterios bajo los que un bien inmueble tiene la consideración singular de finca registral, mientras no se produzcan las operaciones de agrupación, división o segregación, reguladas en los artículos 45 a 50 del Reglamento Hipotecario, la propiedad conjunta de una finca registral sólo cabe en pro indiviso y, en consecuencia, existe comunidad de bienes sobre la misma, conforme al artículo 392 del Código Civil.
b) La propiedad conjunta sobre una finca puede implicar la atribución de cuotas concretas, pues, conforme al artículo 393 del Código Civil, las porciones de los partícipes en la comunidad se presumen iguales, sólo mientras no se pruebe lo contrario, en cuyo caso la cuota concreta de cada partícipe regula sus derechos y obligaciones frente a la comunidad.
c) En consecuencia, existe comunidad de bienes por la propiedad conjunta de una finca registral, con independencia de que se determinen o no las cuotas en que participa cada comunero, presumiéndose, en este último caso, la igualdad de las mismas.
Asimismo pueden diferenciarse, como en los casos anteriores, los contratos que tengan por causa la transmisión de la totalidad del inmueble, aunque se regulen diferentes adquisiciones de cuotas entre adquirentes y transmitentes, de los que únicamente causen la cesión de los derechos de uno o varios partícipes (arts. 399 y 403 CC), pero que no impliquen la transmisión del inmueble.
En el primer caso se produce una única transmisión, en el segundo tantas como derechos, o cuotas, se transmitan con independencia de la pluralidad de titulares que las adquieran en pro indiviso.
En relación al supuesto concreto objeto de consulta, si se da la concurrencia de la totalidad de los condueños, que transmiten en un único documento el inmueble, se produce un único hecho imponible, en el que concurren los adquirentes pro indiviso en los términos del artículo 34 de la LGT citado.
6º.- Transmisión de varios transmitentes en pro indiviso, a varios adquirentes, en pro indiviso, de dos bienes inmuebles, a cada uno de los cuales se asigna un valor.
La consideración de este supuesto es semejante a la del anterior, salvo porque se llevan a cabo dos hechos imponibles
7º.-El mismo supuesto anterior, cuando el contribuyente sólo declara un valor conjunto, que comprende a los dos inmuebles.
Se producen tantos hechos imponibles como inmuebles singulares se transmitan, como se ha argumentado más arriba.
La cualidad de sujeto pasivo-contribuyent, obligado al cumplimiento de todas las prestaciones formales y materiales es independiente de las estipulaciones fijadas por las partes. Como regla general es el beneficiario del desplazamiento patrimonial quien se constituye siempre en obligado al pago.

III.II.II.- IMPUESTO SOBRE TRANSMISONES PATRIMONIALES ONEROSAS Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS: MODALIDAD OPERACIONES SOCIETARIAS.

El gravamen Operaciones Societarias configura como sujeto pasivo en su artículo 22 , una serie de actos realizados por las que podemos denominar Sociedades y asimiladas: así, en su punto 4º, nombra a la comunidad de bienes como sujeto pasivo siempre que lleve a cabo actividades empresariales. Por otro lado, entendemos que la referncia sin perjuicio a lo que se refiere el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se debe reconducir a aquellos casos en los que el legislador asimila la realización de actividad empresarial a través de presunciones. No obstante, este juego de situaciones en tributación de personas físicas, es, en cierto modo, aplicable a la modalidad indirecta de Operaciones Societarias, ya que, si bien es necesario al acuerdo expreso o tácito de los comuneros para dedicar los bienes poseidos en común a una actividad empresarial, éste puede venir determinado por la escritura de constitución; el mismo artículo 60 del Reglamento sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece que:
1. Cuando en los documentos o escrituras que documenten la adquisición pro indiviso de bienes por dos o más personas se haga constar la finalidad de realizar con los bienes adquiridos actividades empresariales, se entenderá a efectos de la liquidación por el impuesto que, con independencia de la adquisición, existe una convención para constituir una comunidad de bienes sujeta a la modalidad de «operaciones societarias».

Debe tratarse para su efectivo gravamen de una comunidad en sentido formal, no siendo viables para llegar a tal asimilación, meras actividades preparatorias y previas a la comunidad de bienes . El tribunal Supremo, ha entendido que para que se produzca la citada asimilación, es preciso que se de con habitualidad en la realización de actividades empresariales, no siendo suficiente la realización de actos empresariales aislados. Existen, no obstante, pronunciamientos contrarios a dicha tesis; así Tribunal Económico Administrativo Central, resolución 4 de noviembre de 1992, según la cual, habiendo una finalidad común y una puesta en común de bienes, de nada sirve la protesta de las partes de no querer celebrar contrato de sociedad. La afectio societatis no es en nuestro Derecho elemento esencial a dicho contrato. Sea como sociedad interna o como comunidad de bienes, su constitución es hecho imponible de ITP ( Modalidad OS ).
El apartado 5º de dicho artículo 22, considera como sujeto pasivo
a “La misma comunidad constituida u originada por actos mortis causa, cuando continúe en régimen de indivisión la explotación del negocio del causante por un plazo superior a tres años. La liquidación se practicará, desde luego, sin perjuicio del derecho a la devolución que proceda si la comunidad se disuelve antes de transcurrir el referido plazo”.
Para la efectiva aplicación de este apartado, consideramos requisito sine qua non:
- Que el origen exclusivo de la comunidad sea, precisamente, un acto mortis causa. Es preciso que exista constancia de la voluntad de los herederos de mantener la indivisión
- Que la copropiedad recaiga sobre un negocio en explotación.
- Que la comunidad y la explotación del negocio se mantengan, tácita o expresamente durante un plazo de tres años .

III.III- IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONJIALES ONEROSAS Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS: MODALIDAD ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

Pocas apreciaciones hay que realizar en sede de actos jurídicos documentados, siendo sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan. Cuando se trate de escrituras de constitución de préstamos con garantía se considerará adquirente al prestatario.

IV. IMPUESTOS LOCALES.
En este Capítulo haremos referncia a la situación y tributación de los diferentes entes que componen nuestro estudio, abarcando desde el impuesto de Actividades Económicas, el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, Impuesto sobre el Incremento de Valor de los terrenos de naturaleza Urbana.

IV.I IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.
Artículo 79.
1. El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto
Tal y como queda puesto de manifiesto, el IAE grava el mero ejercicio de actividad económica por el contribuyente. El contribuyen, como ya sabemos, puede ser, para el Ordenamiento Jurídico Tributario, por tanto una persona física, una persona jurídica o, o un ente del artículo 33 LGT. De ahí que, culaquiera de estos entes que lleven a cabo el mero ejercicio de actividad económica, deberá solicitar el Alta en el censo de empresarios . Hay que decir que, a estos efectos, la que debe realizar y actuar en el tráfico mercantil sea la sociedad y que los elementos personales en ella incluidos realicen su trabajo personal rindiendo cuentas a la entidad y no en nombre propio . Es en este últimos caso cuando la comunidad en su caso debe incluirse en el censo de empresarios. El único caso en que se estimen dos altas sería aquel en el cual, los componentes actúen frente a la sociedad y, simultáneamente lleven a cabo trabajos de forma independiente y liberal .
No quedarían sujetas a tributación por el impuesto en estudio las cesiones gratuitas y obligatorias de terrenos efectuadas por la comunidad de propietarios al Ayuntamiento de la imposición.

IV.II. IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES.
Artículo 65.
1. Son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas y jurídicas y las Entidades a que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria, que sean:
a) Propietarios de bienes inmuebles sobre los que no recaigan derechos reales de usufructo, superficie o una concesión administrativa.
b) Titulares de un derecho real de usufructo sobre bienes inmuebles.
c) Titulares de un derecho real de superficie sobre bienes inmuebles.
d) Titulares de una concesión administrativa sobre bienes inmuebles o sobre los servicios públicos a los que se hallen afectados.
2. Lo dispuesto en el apartado anterior será de aplicación sin perjuicio de la facultad del sujeto pasivo de repercutir el impuesto conforme a las normas de derecho común.

Partiendo de que una comunidad, strictu sensu, supone una situación de proindiviso sobre un bien común, a estos efectos, cuando un inmueble o un derecho real de superficie o una titularidad administrativa pertenece proindiviso a una pluralidad de personas, la titularidad catastral se ha de atribuir a la comunidad constituida por todas ellas y se debe hacer constar bajo la denominación que resulta de su identificación fiscal. Si no se aporta NIF, la titularidad se asigna a cualquiera de los comuneros. Miembros o partícipes de la entidad sin personalidad jurídica o comunidad de que se trate. Si se solicita expresamente por los comuneros, miembros o partícipes por acuerdo unánime, se debe hacer constar la identidad y cuota de participación de cada uno de ellos. En aquellos supuestos de adquisisión de solar o de especificación en los supuestos de autopromoción, . El sujeto pasivo del IBI es el propietario de los inmuebles ( en este caso la comunidad o ente sin personalidad jurídica ), y dado que los efectos traslativos del domino se producen desde la formalización, en su caso, de la escritura pública, si otra cosa no se acuerda en ella, el adquirente asume en ese momento la posición de sujeto pasivo del Impuesto, a quien le será exigible el siguiente devengo, con independencia de que cumpla o no con su obligación de efectuar la declaración de la variación jurídica por cambio de titular y ésta tenga acceso al catastro, sin perjuicio de la responsabilidad en que se haya podido incurrir por el incumplimiento de dicha obligación .

IV.III. IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.
Artículo 107.
1. Es sujeto pasivo del impuesto a título de contribuyente:
a) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.
b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria, que transmita el terreno, o que constituya o transmita el derecho real de que se trate.
2. En los supuestos a que se refiere la letra b) del apartado anterior, tendrá la consideración de sujeto pasivo sustituto del contribuyente, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate, cuando el contribuyente sea una persona física no residente en España.

El texto legal vuelve a reiterar la personalidad a efectos tributarios de estas entidades, debiendo, no obstante, matizar en cierta medida esta afirmación, ya que en los supuesto de herencia yacente en los que opera una transmisión mortis causa de un inmueble a varios herederos, con adjudicación del mismo en la participación hereditaria, sólo se es sujeto pasivo del impuesto una vez aceptada la herencia e individualizadas las cuotas particionales , como no podía ser de otra manera porque hasta ese momento no se produciría una verdadera transmsión de la titularidad, que es lo que provoca y grava el hecho imponible .

V. LOS ENTES DEL ARTÍCULO 33 DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA EN SU VERTIENTE PROCEDIMENTAL.
Las comunidades de bienes, herencias yacentes y en general cualquier tipo de patrimonio separado susceptible de imposición, como ya ha quedado patente a los largo de este estudio, poseen un identidad propia y sustantiva en el ordenamiento tributario, actuando frente a la Administración tributaria como unidad individualizada. A efectos de realizar un estudi sistemático de esta figura en el campo procedimental, adoptaremos las siguientes perspectivas: gestión, recaudación, inspección y, finalmente procedimiento sancionador.

V.I.- PROCEDIMIENTO DE GESTIÓN: SOLIDARIDAD Y PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN.
Una de las cuestiones más destacadas del régimen de los entes ex artículo 33 LGT se caracteriza por establecer, civil y tributariamente el régimen de solidaridad entre los comuneros o partícipes . Según el artículo 39 LGT:
Artículo 39.
Los copartícipes o cotitulares de las Entidades jurídicas o económicas a que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria responderán solidariamente y en proporción a sus respectivas participaciones de las obligaciones tributarias de dichas Entidades.
Artículo 43.
4. En los supuestos de Entidades, asociaciones, herencias yacentes y comunidades de bienes, que constituyan una unidad económica o un patrimonio separado, actuará en su representación el que la ostente, siempre que resulte acreditada en forma fehaciente, y de no haberse designado representante se considerará como tal el que aparentemente ejerza la gestión o dirección y en su defecto, cualquiera de los miembros o partícipes que integren o compongan la Entidad o comunidad.

Solidaridad reforzada por las tendencias jurisprudenciales pero que puede causar ciertos problemas en el ámbito de las notificaciones. En este campo en que se fija el régimen de solidaridad, las notifiaciones deben ser notificadas a cada uno de los comuneros del ente . Si bien ésta sería la tendencia más ajustada a Derecho según el criterio de esta parte, existen, empero sentencias contradictorias no ajustándose a las precripciones fijadas por la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común Ley 30/1992 en lo referente al conocimiento del acto por el administrado y violando el fin en sí mismo considerado del elemento notificador
En el procedmiento inspector uno de los problemas sugre con la herencia yacente y la representación ante la actuación inquisitiva.
El contribuyente ante la inspección: la representación.

En el período transcurrido desde el deceso hasta la aceptación de la herencia propiamente dicha, nos encontramos en un iterin, que viene constituido por la aparición de un sujeto sin personalidad jurídica propia pero susceptible de imposición: la herencia yacente.

Como cabeza visible de este ente, se requiere para la realización de las actuaciones inspectoras, un representante de la voluntad común que podrá ser designado de forma fehaciente por los sucesores, salvo que con arreglo a Derecho exista ya una persona que ostente la representación de la entidad. En defecto de representación expresa, el legislador tributario designa como representante a quien ejerza, aparentemente, la dirección y gestión y a falta de éste, a cualquiera de los miembros de la entidad. En resolución del TEAC de 14 de diciembre de 1999 ( Base de datos Normacef ), se declara la nulidad de las actuaciones inspectoras en el caso que no comparezcan en el expediente todos los herederos, máxime cuando la inspección tenía conocimiento de la existencia de hijos mayores del matrimonio con su propia unidad familiar [igual TEAR Com. Madrid 27 de septiembre de 1995 –Base de datos Normacef- y TEAC 14 de diciembre de 1994 (Aranzadi JT 1994/1688)]. Con criterio contrapuesto al órgano administrativo, el Tribunal Supremo en sentencia de 30 de Abril de 1998 (Aranzadi RJ 1998/3055) referida a la falta de audiencia de uno de los interesados pero en tributación conjunta –a nuestro pensar analógicamente aplicable a este ámbito debido a que se basa en la responsabilidad solidaria, estima en su Fundamento de Derecho Primero que las actuaciones administrativas, entendidas con uno de los consortes en el régimen de declaración conjunta son válidas, y sus efectos alcanzan a ambos sujetos pasivos.

A este representante “social” se le deberá entregar todas las diligencias por ser aquella persona con la que se entienden las actuaciones. En el caso de negarse a recibirla se le remitirá por cualquier medio admitido en Derecho según el 46.4 RGIT.

Las actuaciones inspectoras referentes a responsables solidarios, poseen a efectos tributarios y a ojos de los órganos de inspección tratamiento diferenciado respecto al resto de los obligados tributarios. De esta forma, el art. 71 RGIT recoge dos supuestos en los que la propuesta de liquidación irá referida directamente al responsable solidario, a saber, en lo supuestos de conocimiento o intervención directa en la realización del hecho imponible si se pudieron practicar directamente con éste las actuaciones o bien, cuando se encuentren en posesión de los datos precisos para determinar la deuda tributaria (íntimamente ligado con la estimación indirecta de bases). La solidaridad implica la posible exigencia del pago a cualquier responsable, en el caso de cobro parcial o declaración de fallido (que no debe ser comunicada expresamente al responsable). A efectos de evitar la posible indefensión en que pudiera encontrarse el responsable solidario, se le permite ejercer frente a la Hacienda Pública todos los motivos de impugnación tanto frente a la liquidación como de la responsabilidad a él exigida.

V.II.- LOS ENTES DEL ARTÍCULO 33 LGT EN EL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR.

El principio de la personalidad de la pena y la aplicación del aforismo societas delinquere non potest no resultan de aplicación, según cierta jurisprudencia , en este campo, al caracer de personalidad jurídica el ente en cuestión. No obstante, siguiendo al artículo 77.3 de la LGT son soujetos infractores las personas físicas o jurídicas que realicen las acciones u omisiones tipificadas en la Ley como infracciones. También los entes del artículo 33 LGT, cuando tengan la consideración de sujetos pasivos tributarios e incurran en las conductas tipificadas.

Las entidades del artículo 33 LGT adquieren capacidad tributaria en los casos en los que las leyes propias de cada tributo así lo dispongan. Así, las herencias yacentes tienen la consideración de sujeto pasivo en el Impuesto sobre actividades económicas y en el Impuesto sobre bienes Inmuebles. Las comunidades de bienes, por otra parte, pueden ser sujeto pasivo en el IVA, ITP y AJD.

Finalmente y, concluyendo ya con este ámbito, consideramos reseñable la infracción tributaria articulada con número 196 del Proyecto de Ley General Tributaria, configurado como imputar incorrectamente o no imputar bases imponibles o resultados a los socios o miembros por las entidades sometidas a imputación de rentas. Configurada com infracción grave, su sancionabilidad consiste en multa pecuniaria proporcional del 40% sobre las cantidades no imputadas.

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* Agencia Estatal de Administración Tributaria.
* Página Principal del Colegio de Abogados.
* Pagina Oficial del Colegio de Farmaceúticos.